Ergänzendes BMF-Schreiben zum Nullsteuersatz auf PV-Anlagen
Das Bundesfinanzministerium hat einen ergänzenden Erlass (BMF-Schreiben) zum Thema Nullsteuersatz auf PV-Anlagen veröffentlicht, in dem offene Fragen beantwortet werden.
Seit dem 1.1.2023 gilt ein Umsatzsteuersatz von null Prozent auf die Lieferung und Installation von Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) gemäß § 12 Abs. 3 UStG. Das Bundesfinanzministerium (BMF) hatte mit BMF-Schreiben vom 27.2.2023 die Verwaltungsauffassung zur Anwendung der Neuregelung veröffentlicht. Wir hatten hierüber in der Steuerinfo 5/2023 berichtet. Seither haben sich in der Praxis neue umsatzsteuerrechtliche Fragestellungen in Bezug auf die Lieferung und Installation von PV-Anlagen ergeben, die wir an das BMF zur Klärung herangetragen haben. Mit BMF-Schreiben vom 30.11.2023 (Anlage) hat das BMF einen ergänzenden Erlass veröffentlicht, in dem auf diese und andere Fragen eingegangen wird. Diese Ausführungen werden in den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) der Finanzverwaltung aufgenommen. Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind auf alle offenen Fälle anzuwenden.
Neben Klarstellungen, die allein die umsatzsteuerrechtliche Abwicklung beim Anlagenbetreiber betreffen (Entnahme der PV-Anlage, Kleinunternehmerregelung, Vorsteuerabzug, Angabe der MaStR-Nummer u. a.), sind für die Handwerksbetriebe folgende Ergänzungen besonders interessant:
Zu den Nebenleistungen der Lieferung der Photovoltaikanlage zählen u. a. die Erneuerung oder Ertüchtigung eines Zählerschranks, die Erneuerung oder Ertüchtigung der Unterkonstruktion einer Photovoltaikanlage (z. B. durch eine Verbreiterung oder Aufdopplung von Sparren) oder auch die Lieferung eines Taubenschutzes (Abschnitt 12.18 Abs. 1 S. 4 UStAE).
Nicht zu den Nebenleistungen der Lieferung der Photovoltaikanlage zählen u. a. die zwingend vorgeschriebenen Maßnahmen (z. B. Demontage und Neumontage von Platten) bei einem Aufbringen der Photovoltaikanlage auf Dächern mit asbesthaltigen Deckwerkstoffen oder auch die Anpassung einer Blitzschutzanlage (Abschnitt 12.18 Abs. 1 S. 5 UStAE).
Bei sog. Solar-Carports oder Solar-Terrassenüberdachungen ist nicht mehr von einem nur unbedeutenden Nebenzweck im Sinne von Abschnitt 12.18 Abs. 7 Satz 5 UStAE auszugehen. In diesen Fällen stellt allerdings die Photovoltaikanlage ein eigenständiges Wirtschaftsgut dar; bei Erfüllung der Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG unterliegen daher die Solarpaneele (mit Halterung), die wesentlichen Komponenten sowie die hierfür erforderlichen Nebenleistungen zur Lieferung der Photovoltaikanlage nach den allgemeinen Grundsätzen des Abschnitts 12.18 Abs. 1 UStAE dem Nullsteuersatz; nicht hingegen die primäre Unterkonstruktion, die den Zweck der Terrassenüberdachung oder des Carports selbst erfüllt (Abschnitt 12.18 Abs. 7 S. 7 + 8 UStAE).
Aus Vereinfachungsgründen ist davon auszugehen, dass Speicher mit einer nutzbaren Kapazität von mindestens 5 kWh bestimmt sind, Strom aus begünstigten Solarmodulen im Sinne von Abschnitt 12.18 Abs. 7 Sätze 1 bis 6 UStAE zu speichern. Die Lieferung sowie die Installation eines Energiespeichersystems, das den mit einer Photovoltaikanlage im Sinne des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erzeugten überschüssigen Strom vollständig oder teilweise chemisch in Wasserstoff speichert, unterliegt dem Nullsteuersatz des § 12 Abs. 3 UStG, wenn keine anderweitige Verwendung des Wasserstoffs außer der Rückumwandlung der im Wasserstoff gespeicherten chemischen Energie in elektrischen Strom zum Verbrauch möglich ist. Das im Rückumwandlungsprozess zwangsläufige Entstehen von nutzbarer Wärme ist hierbei unerheblich (Abschnitt 12.18 Abs. 7 S. 10 + 12 UStAE).
Aus Gründen des Vertrauensschutzes wird es – auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers – nicht beanstandet, wenn sich der leistende Unternehmer für bis zum 1. Januar 2024 ausgeführte Lieferungen von Wasserstoffspeichern mit ausschließlicher Bestimmung zur Stromerzeugung durch Rückumwandlung des Wasserstoffs in Strom auf die Anwendung des Regelsteuersatzes beruft.
Dem Nullsteuersatz unterliegt auch die isolierte Erweiterung bzw. Erneuerung eines Zählerschranks im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage, die die Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erfüllt (Abschnitt 12.18 Abs. 8 S. 5 UStAE).
Stromverbraucher für den neu erzeugten Strom (z. B. Ladeinfrastruktur, Wärmepumpe, Wasserstoffspeicher mit nicht ausschließlicher Bestimmung zur Stromerzeugung durch Rückumwandlung des Wasserstoffs in Strom) gehören nicht zu den wesentlichen Komponenten einer Photovoltaikanlage. Vgl. aber zur Einheitlichkeit der Leistung Abschnitt 12.18 Abs. 1 UStAE (Abschnitt 12.18 Abs. 9 S. 2 UStAE).
Abschnitt 12.18 Abs. 10, Änderung Beispiel 1 S. 5 UStAE: Die Bodenarbeiten unterliegen ebenso dem Regelsteuersatz in Höhe von 19 % wie die Dacharbeiten. Die Erweiterung des Zählerschranks unterliegt dem Nullsteuersatz.
Abschnitt 12.18 Abs. 10, Änderung Beispiel 2 S. 5 UStAE: Die am Privathaus des U durchgeführten Elektroarbeiten unterliegen insgesamt dem Regelsteuersatz in Höhe von 19 %, da die Erneuerung des Zählerschranks nicht durch die Installation der Photovoltaikanlage bedingt ist und sie somit nicht in ursächlichem Zusammenhang mit der Installation der Photovoltaikanlage steht.
Hinsichtlich der isolierten Erweiterung bzw. Erneuerung eines Zählerschranks im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage, die die Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erfüllt, wird es für vor dem 1. Januar 2024 ausgeführte Leistungen nicht beanstandet, wenn die Beteiligten übereinstimmend, d. h. auch hinsichtlich eines Vorsteuerabzugs beim Anlagenbetreiber, Abschnitt 12.18 Abs. 10 Beispiel 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses in der bis zum 29. November 2023 geltenden Fassung anwenden.
Der ZDH hat die Praxishilfe „Umsatzsteuer – Nullsteuersatz für Photovoltaikanlagen“ aktualisiert und an das BMF-Schreiben angepasst. Sie können die Praxishilfe im Mitgliederbereich abrufen.