10.04.2017

Umsatzsteuer - Korrektur der Umsatzsteuer in Bauträgerfällen

Hintergrund ist die Entscheidung des BFH vom 22.08.2013 - V R 37/10, dass Bauträger für bezogene Bauleistungen nicht Steuerschuldner nach § 13b UStG sind. Damit wich der BFH von den damals geltenden Verwaltungsvorschriften ab. Um den Erstattungsanträgen der Bauträger zu begegnen und die Umsatzsteuer nachträglich vom leistenden Unternehmer fordern zu können, ohne diesen wirtschaftlich zu belasten, erließ der Gesetzgeber eine Übergangsregelung: Für vor dem 15.2.2014 erbrachte Bauleistungen an Bauträger ist nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG die gegen den leistenden Unternehmer wirkende Steuerfestsetzung zu ändern, wenn der Leistungsempfänger die Erstattung der Steuer fordert und beide davon ausgegangen waren, dass der Leistungsempfänger die Steuer auf die vom Leistenden erbrachte Bauleistung schuldet. Im zweiten Teil der Vorschrift wird die Erfüllungswirkung der Abtretung des Umsatzsteuer-Zahlungsanspruchs des Leistenden gegen den Bauträger an das Finanzamt geregelt (§ 27 Abs. 19 Sätze 2 ff. UStG). In der Folge kam es zu widerstreitenden Urteilen der Finanzgerichte hinsichtlich der Anwendbarkeit und der Auswirkungen des § 27 Abs. 19 UStG. Wir haben hierzu auf der ZDH-Homepage laufend berichtet:

https://www.zdh.de/themen/steuern-und-finanzen/umsatzsteuer/hinweise-umsatzsteuer-bei-bau-und-gebaeudereinigungsleistungen-maerz-2017/
 
In dem vom BFH zu beurteilenden Streitfall hatten sich der Bauleistende und der Bauträger für im Jahr 2012 erbrachte Bauleistungen auf den Übergang der Steuerschuldnerschaft gem. § 13b UStG geeinigt. Der Vertrag enthielt außerdem ein Abtretungsverbot. Im Januar 2012 berief sich der Bauträger auf das BFH-Urteil vom 22.8.2013 (s. o.) und beantragte beim Finanzamt die Erstattung der Umsatzsteuer. Das Finanzamt änderte daraufhin nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG die Umsatzsteuerfestsetzung des Bauleistenden, um ihn für die Umsatzsteuer nachträglich in Anspruch zu nehmen und wies auf die Möglichkeit der Abtretung hin. Der Bauleistende beantragte beim Finanzamt die Abtretung über den gesamten Umsatzsteuerbetrag mit schuldbefreiender Wirkung. Das Finanzamt lehnte jedoch die Abtretung in dieser Höhe mit der Begründung ab, dass Teile der Umsatzsteuer bereits an das Finanzamt gezahlt wurden und die Umsatzsteuerschuld in dieser Höhe erloschen sei. Des Weiteren seien noch keine berichtigten Rechnungen an den Bauträger versandt worden.

Die Einsprüche des Bauleistenden gegen die Ablehnung der Abtretung sowie gegen die Änderung des Umsatzsteuerbescheids waren erfolglos. Gegen das anschließende Urteil des Finanzgerichts Münster legten sowohl der Bauleistende als auch das Finanzamt Revision ein.

Mit Urteil vom 23.2.2017 (V R 16, 24/16; V R 16/16; V R 24/16), veröffentlicht am 5.4.2017 (Anlage), hat der 5. Senat des BFH nunmehr entschieden, dass

  1. eine Umsatzsteuerfestsetzung nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG gegenüber dem leistenden Unternehmer nur geändert werden kann, wenn ihm ein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempfänger zusteht.
  2. das Finanzamt eine Abtretung nach § 27 Abs. 19 S. 3 UStG auch dann anzunehmen hat, wenn der Steueranspruch bereits durch Zahlung getilgt war. Auf das Vorliegen einer Rechnung mit gesondertem Steuerausweis kommt es nicht an.


Der BFH begründete sein Urteil wie folgt:

Eine Einschränkung des Vertrauensschutzes nach § 176 AO ist nur unter Berücksichtigung unionsrechtlicher Vorgaben gerechtfertigt. § 27 Abs. 19 UStG regelt den Vertrauensschutz neu. Die unionsrechtlichen Vorgaben zum Vertrauensschutz wirken sich auch auf die Auslegung von § 27 Abs. 19 S. 1 UStG aus: Ein einfachgesetzlicher Ausschluss des abgabenrechtlichen Vertrauensschutzes ist nur zulässig, wenn dem Leistenden hieraus keine Nachteile entstehen. Dies ist nur gewährleistet, wenn das Bestehen und die Abtretbarkeit der Umsatzsteuerforderung gegenüber dem Bauträger bereits im Festsetzungsverfahren geklärt werden. Das Finanzamt muss bereits im Festsetzungsverfahren bei der Prüfung der Änderungsbefugnis nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG feststellen, ob ein abtretbarer Anspruch des Bauleistenden gegen den Bauträger besteht. Dies gebietet der Grundsatz der steuerlichen Neutralität. Der Leistende steht dann so, wie er stünde, wenn der Sachverhalt von vornherein richtig beurteilt worden wäre.

Der Bauleistende verfügt im Streitfall über einen Anspruch auf Zahlung der Umsatzsteuer gegen den Bauträger: Er hat einen Anspruch auf Vertragsanpassung nach § 313 BGB. Denn durch das BFH-Urteil vom 22. August 2013 ist es zu einer schwerwiegenden Veränderung in Bezug auf die Person des Steuerschuldners als Vertragsgrundlage gekommen. Der Anspruch ist vorliegend auch abtretbar, denn das vereinbarte Abtretungsverbot wurde durch § 354a Abs. 1 S. 1 HGB suspendiert.

Der BFH stellt außerdem fest, dass es nach den vorgenannten Ausführungen – entgegen seines Beschlusses vom 27. Januar 2016, V B 87/15 – auf eine mögliche Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht ankommt.

Liegt die o. a. Voraussetzung (abtretbarer Anspruch des Bauleistenden) vor, ist das Finanzamt verpflichtet, die angebotene Abtretung anzunehmen. Auch dies ergibt sich aus den Grundsätzen der Rechtssicherheit, des Vertrauensschutzes sowie von Treu und Glauben.

Abschließend stellt der BFH klar, dass die Erteilung einer geänderten Rechnung mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer weder Voraussetzung für die Abtretung nach § 27 Abs. 19 S. 3 UStG noch für die Änderungsbefugnis nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG ist. Sie ist lediglich Bedingung für die besondere Erfüllungswirkung nach § 27 Abs. 19 S. 4 UStG.

Praxishinweis:
Das BFH-Urteil vom 23.2.2017 verschafft den bauleistenden Betrieben endlich Luft in einem scheinbar unauflösbaren Konflikt. Damit dürften die meisten der im Zusammenhang mit Leistungen an Bauträger durch die Anwendung des § 13b UStG aufgetretenen Probleme zu lösen sein.

Simone Schlewitz

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